El Tribunal Supremo confirma que los no residentes pueden beneficiarse también del «límite conjunto renta-patrimonio»

20-11-2025 — AR/2025/108

El Alto Tribunal concluye que denegar a los no residentes la aplicación del límite conjunto de los impuestos sobre el patrimonio y de la renta de las personas físicas vulnera el derecho a la libre circulación de capitales.

El Tribunal Supremo ha reconocido la posibilidad de que un contribuyente no residente que tribute en el impuesto español por los bienes que tiene en España pueda reducir su cuota íntegra de ese impuesto aplicando la regla del «límite conjunto renta-patrimonio», en contra del criterio del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) (sentencias del 29-10 y 3-11-2025, que adjuntamos como documentos vinculados).

En estas sentencias, el Supremo concluye que denegar la aplicación del límite conjunto renta-patrimonio a los no residentes vulnera el principio de libertad de circulación de capitales (artículo 65 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea), dado que se pone en una situación más gravosa a un sujeto pasivo no residente que a uno residente.

Describimos los detalles más relevantes de la jurisprudencia sentada.

El límite conjunto renta-patrimonio

La Ley 19/1991,1 que regula el impuesto sobre el patrimonio, recoge en su artículo 31 una regla que  limita la tributación en este impuesto en determinadas condiciones, para reducir el carácter de confiscatorio.

Esa regla determina, en esencia, que:

  • la cuota íntegra del impuesto sobre el patrimonio, conjuntamente con las cuotas íntegras del impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF), no podrá exceder del 60 % de la suma de las bases imponibles de este segundo impuesto, y
  • si la suma de las cuotas supera el límite anterior, se reducirá la cuota íntegra del impuesto sobre el patrimonio hasta alcanzar el límite indicado, sin que la reducción pueda exceder del 80 % de esa cuota íntegra.2

Aplicación del límite conjunto a contribuyentes no residentes

Ese mismo artículo 31 de la Ley 19/1991 determina que este límite se aplica a los sujetos pasivos sometidos al impuesto por obligación personal, es decir, a las personas físicas con residencia habitual en territorio español, a los que se les exige el impuesto por todo su patrimonio neto con independencia de donde estén los bienes o puedan ejercerse los derechos.

En cambio, ese artículo no incluye a los sujetos pasivos no residentes sometidos al impuesto por obligación real, esto es, cuando los bienes y derechos de los que sea titular estén situados, puedan ejercerse o las obligaciones derivadas se cumplan en territorio español.

En consecuencia, el criterio del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) denegaba que un contribuyente no residente que tribute en el impuesto sobre el patrimonio por los bienes que tiene en España pueda reducir su cuota íntegra del IP aplicando la regla del límite conjunto.

Jurisprudencia del Tribunal Supremo

El Tribunal Supremo, en las sentencias citadas al principio, es contrario a criterio de la Administración tributaria. Así, establece la siguiente doctrina jurisprudencial:

La residencia habitual, ya sea en España o fuera de ella, no justifica el diferente trato dado a residentes y no residentes, consistente en que a estos últimos no les sea aplicable el límite de la cuota íntegra previsto en el artículo 31.Uno de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. Esa diferencia de trato es discriminatoria y no está justificada.

El Alto Tribunal aplica a este caso la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea3 que establece que, si la situación de un contribuyente no residente es comparable a la de un contribuyente residente, no se justifica el trato menos favorable al contribuyente no residente.

De este modo, a juicio del Supremo:

existe un trato diferente a los sujetos pasivos en función de su residencia, estando ambos en una situación comparable, pues el hecho de que la titularidad se extienda a todo el patrimonio o a una parte no afecta a la delimitación del sujeto pasivo, pues lo que delimita el gravamen es la titularidad de los bienes, ya sea del patrimonio en su conjunto o de una parte.

Asimismo, argumenta también que nada impide que las autoridades fiscales españolas exijan al contribuyente las pruebas que estimen necesarias para liquidar correctamente ambos impuestos.

De estas sentencias parece deducirse que podrán tenerse en cuenta las declaraciones de la renta presentadas en el país de residencia del contribuyente para calcular el límite de la cuota del del patrimonio, aunque no es una cuestión que el Supremo haya despejado por completo ni tampoco cómo han de calcular el límite conjunto los contribuyentes no residentes.

Anotaciones finales

Con esta jurisprudencia:

  • el Tribunal Supremo abre la puerta a que los contribuyentes del impuesto sobre el patrimonio que sean no residentes puedan aplicar el límite conjunto de la cuota íntegra al presentar futuras autoliquidaciones, y
  • reclamar su aplicación en ejercicios pasados (al menos desde 2021) rectificando la autoliquidación y solicitando la devolución de ingresos indebidos.

Estas mismas conclusiones sobre el límite conjunto deberían extrapolarse, en principio, al impuesto temporal de solidaridad sobre grandes fortunas.

1 Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
2 Quizás se entienda mejor con un ejemplo: a un contribuyente le resulta una cuota íntegra por el impuesto sobre el patrimonio de 100.000 euros, una cuota íntegra por el IRPF de 25.000 euros y unas bases imponibles del IRPF de 80.000 euros. En este caso, la suma de las cuotas íntegras de ambos impuestos (125.000 euros) supera el 60 % de las bases imponibles del IRPF (48.000 euros). La reducción en la cuota del patrimonio al aplicar el límite conjunto es de 77.000 euros (diferencia entre la suma de las cuotas íntegras y el 60 % de las bases imponibles del IRPF) y tributará por patrimonio con una cuota de el IP por una cuota de 23.000 euros, tras aplicar el límite conjunto. El importe mínimo por el que este contribuyente habría podido tributar por el patrimonio es de 20.000 euros (el 20 % de la cuota íntegra del impuesto sobre el patrimonio).
3 Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de septiembre de 2014, Comisión/España, asunto C-127/12.
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