El Tribunal Supremo dictamina que no hay que incluir el resultado de los derivados en el cálculo de la prorrata del IVA

El Tribunal Supremo (en adelante, TS), por primera vez, se ha pronunciado acerca del tratamiento que debe darse a las operaciones de suscripción de derivados financieros a efectos de la prorrata del impuesto sobre el valor añadido (IVA), y ha estimado parcialmente dos recursos de casación contra pronunciamientos previos de la Audiencia Nacional (en adelante, AN).

Lo ha hecho en dos sentencias emitidas en mayo de 2020,¹ de idéntica redacción, y que fijan jurisprudencia.

Antecedentes

En instancias previas, tanto la AN como el Tribunal Económico-Administrativo Central (en adelante, TEAC) confirmaron las liquidaciones dictadas por la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Tributaria.

Estas liquidaciones del IVA (periodos de junio de 2006 a diciembre de 2007) reducían la prorrata general declarada, al incluir en el denominador:

• los importes correspondientes a los ingresos en concepto de derivados financieros obtenidos por sendas entidades, por un lado, y
• las plusvalías derivadas de la transmisión de participaciones en entidades del grupo, por otro.

El principal argumento esgrimido por el TEAC y corroborado por la AN descansa en la calificación como actividades habituales —y no accesorias, por tanto— de las operaciones mencionadas.

Cuestiones resueltas por el TS

Tres son las cuestiones que resuelve el Alto Tribunal en ambos recursos de casación:

Concepto de accesoriedad

De acuerdo con la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, son tres los parámetros que se pueden considerar para determinar si una actividad tiene o no la consideración de accesoria:

1. El que la operación analizada constituya una prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad principal de la entidad.
2. La relevancia del grado de utilización de bienes y servicios adquiridos por los que la entidad haya soportado IVA en la actividad objeto de análisis.
3. La importancia del volumen de ingresos derivados de esa actividad sobre el volumen total de negocios de la entidad.

Naturaleza de las operaciones de transmisión de participaciones de entidades del grupo

El TS dictamina que, en los casos objeto de análisis, la venta de participaciones en empresas del grupo por las correspondientes empresas holding no merece la calificación de accesoria debido, fundamentalmente, a que estas participan activamente en la gestión de sus participadas. Por ello, ha de entenderse que la venta, en ambos casos, es una prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad principal de las entidades.

De este modo, la venta de participaciones sociales en ambos casos debe formar parte del denominador en el cálculo de la prorrata del IVA.

Naturaleza de las operaciones de suscripción de productos derivados financieros

En este punto, el TS, en contra de la línea seguida por la Administración, el TEAC y la AN, concluye, no solo que las operaciones con derivados financieros no son actividad habitual de las entidades recurrentes, sino que va más allá afirmando que ni siquiera se trata de operaciones realizadas por ellas.

Entiende el TS, en línea con lo argumentado por las recurrentes, que son las entidades financieras que ofrecen el producto las que prestan el servicio y no las entidades holding, que se limitan a suscribir esos productos con el propósito de asegurar el buen fin de las operaciones que sí constituyen sus respectivas actividades principales.

De este modo, al entender que no se trata de operaciones sujetas a IVA, no deben incluirse en el cálculo de la prorrata.

Implicaciones

El TS resuelve sin ningún atisbo de duda acerca de la exclusión de la prorrata del IVA de las operaciones de suscripción de derivados financieros, hecho que contribuyentes y asesores deberán tener en cuenta en procedimientos similares.

Sin embargo, no parece tan evidente extender el criterio de estas sentencias sobre la naturaleza de las operaciones de transmisión de participaciones del grupo a otros supuestos similares, dado que la conclusión a la que llega el TS se basa estrictamente en los supuestos de hecho concretos de los casos analizados.

En este sentido, recordemos que también, recientemente, el TS, en sentencia de fecha 2 de marzo de 2020, analizó el supuesto de una entidad financiera que:

• transmitió las participaciones de dos entidades de las que era accionista,
• entendió que la transmisión de esas participaciones se producía dentro de su actividad habitual,  E
• incluyó la operación tanto en el denominador como en el numerador del cómputo del porcentaje de la prorrata general del impuesto.

El TS concluyó que la operación de compraventa de las participaciones no era en ese caso prolongación de la actividad financiera principal, ni comportaba un empleo muy significativo de bienes y servicios, lo que excluía la accesoriedad, por lo que no debió ser tenida en cuenta para el cálculo de la prorrata.