La Ley 7/2024 introduce un impuesto complementario, otro sobre los intereses y comisiones a la banca, y nuevos cambios tributarios

La Ley 7/2024,¹ promulgada el 21-12-2024, entre otras cuestiones:

• traspone la Directiva (UE) 2022/2523,² que determina un nivel mínimo de imposición global a los grupos multinacionales y a los nacionales de gran magnitud y, en consecuencia, crea un impuesto complementario con esa finalidad;
• crea también un impuesto sobre el margen de intereses y comisiones de determinadas entidades financieras, y
• modifica otras normas tributarias como ciertos aspectos de los impuestos sobre sociedades y sobre la renta de las personas físicas.

A continuación, resumimos lo más relevante de esta ley.

Impuesto complementario

El «impuesto complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud» tiene las siguientes características.

Aplicación del nuevo impuesto

Este impuesto complementario:

• tiene efecto en los períodos impositivos iniciados desde el 1-1-2024;
• afecta a las entidades radicadas en territorio español que formen parte de un grupo multinacional o de uno nacional de gran multitud, calificación esta que designa a los que facturen más de 750 millones de euros en cifras consolidadas en, al menos, dos de los cuatro ejercicios previos;
• es exigible cuando el tipo impositivo efectivo del grupo, en territorio español, sea inferior al 15 %.

Configuración del impuesto

La configuración se sustenta sobre tres modalidades:

• el impuesto complementario nacional,
• el impuesto complementario primario, y
• el impuesto complementario secundario.

Las dos primeras responden a la regla de inclusión de rentas y la tercera a la regla de beneficios insuficientemente gravados.

Entidades excluidas del impuesto

Son, entre otras:

• las públicas, y los fondos de inversión o los instrumentos de inversión inmobiliaria, que sean una entidad matriz última;
• las que sean propiedad de una o varias de las entidades del punto anterior en al menos el 95 % de su valor, y
• las entidades cuyos fondos propios pertenezcan a una o varias de las entidades mencionadas en el primer punto anterior en al menos el 85 %.

Impuesto sobre el margen de intereses y comisiones de determinadas entidades financieras

Este impuesto se aplica a los períodos impositivos iniciados desde el 1-1-2024 y estará vigente durante los ejercicios 2024, 2025 y 2026.

Sus características principales son:

1. Objeto: grava el margen de intereses y comisiones obtenido por la actividad en territorio español de:
   • entidades de crédito,
   • sucursales de entidades de crédito extranjeras, y
   • establecimientos financieros de crédito.
2. Hecho imponible: obtener en el territorio español un margen positivo de intereses y comisiones.
3. Base imponible: saldo positivo del resultado de integrar y compensar el margen de intereses y los ingresos y gastos por comisiones derivados de la actividad desarrollada en España.
4. Base liquidable: es la base imponible reducida en 100 millones de euros sin que pueda ser negativa.
5. Cuota íntegra: el resultado de aplicar a la base liquidable el gravamen de entre el 1 % y el 7 % (tipo máximo aplicable a bases liquidables superiores a 5.000 millones de euros).
6. Cuota líquida: es la cuota íntegra minorada en un 25 % de la cuota líquida del impuesto sobre sociedades o del impuesto sobre la renta de no residentes.
7. Deducción extraordinaria: puede aplicarse cuando la «rentabilidad sobre el activo total» sea menor de 0,7 %.
8. No deducibilidad: no es deducible de los impuestos sobre sociedades ni  sobre la renta de no residentes.
9. Periodo impositivo: coincide con el ejercicio económico, sin que pueda exceder 12 meses.
10. Devengo: el día siguiente a la finalización del periodo impositivo.
11. Autoliquidación: en los primeros 20 días naturales del noveno mes siguiente al que finalice el período impositivo.
12. Pagos fraccionados:
    • Importe: 40 % sobre la cuota líquida del período impositivo o sobre la cuota líquida minorada en la deducción extraordinaria (si no se conoce la cuota líquida definitiva, hay que estimarla con un método fehaciente).
    • Plazo: durante los 20 días naturales del segundo mes siguiente al que finalice el período impositivo (como excepción, el primer pago fraccionado se ha de realizar en junio de 2025).
    • Obligación: si la cuota líquida es positiva.

Modificación de otras normas tributarias

Impuesto sobre la renta de las personas físicas

Desde el 1-1-2025, el gravamen del ahorro para bases liquidables mayores de 300.000 euros pasa del 28 % al 30 %.

Impuesto sobre sociedades

1. Reserva de capitalización: para los períodos iniciados desde 1-1-2025:
   • se eleva el porcentaje de reducción en la base imponible, del 15 %:
     • con carácter general, al 20 %;
     • si se incrementa la plantilla media en un período impositivo respecto al anterior:³
       • con incremento entre el 2 % y el 5 %, reducción del 23 %;
       • con incremento entre el 5 % y el 10 %, reducción del 26,5 %;
       • con incremento mayor del 10 %, reducción del 30 %;
   • se incrementa el límite a la reducción, calculado sobre la base imponible positiva previa⁴  del período impositivo:
     • con carácter general, al 20 %;
     • para las microempresas,⁵ al 25%;
2. Tipos de gravamen: se reducen de forma progresiva, para los períodos iniciados desde el 1-1-2025, los aplicados a:
   • microempresas, excluidas las entidades patrimoniales, desde el 23 %:
     • por la base imponible de 0 a 50.000 euros: al 21 % en 2025, al 19 % en 2026 y al 17 % en 2027 y 2028;
     • por la base imponible restante: al 22 % en 2025, al 21 % en 2026 y al 20 % en 2027 y 2028.
   • entidades de reducida dimensión, excluidas las patrimoniales, se reducen del 25 %: al 24 % en 2025, al 23 % en 2026, al 22 % en 2027, al 21 % en 2028 y al 20 % en 2029 y siguientes.
3. Tributación mínima: desde los períodos iniciados el 1-1-2025, se adapta la regla de tributación mínima a los nuevos tipos impositivos aplicables a microempresas y a entidades de reducida dimensión, de manera que el porcentaje de tributación mínima se determinará multiplicando el tipo de gravamen aplicable por quince veinticincoavos, redondeado por exceso.
4. Límites aplicables a grandes empresas:⁶
   • Los aplicables a la imputación temporal de dotaciones por deterioro de créditos y otros activos y de determinadas provisiones; la compensación de bases imponibles negativas; la determinación de la base imponible del grupo fiscal, y las reglas especiales de incorporación de entidades en el grupo fiscal, se sustituyen por los siguientes porcentajes según el importe neto de la cifra de negocios durante los 12 meses anteriores:
     • el 50 % cuando ese importe sea entre 20 y 60 millones de euros;
     • el 25 % cuando sea igual o mayor de 60 millones de euros.
   • El importe de las deducciones para evitar la doble imposición internacional no podrá exceder conjuntamente del 50 % de la cuota íntegra.
5. Régimen de consolidación fiscal: la compensación de bases imponibles negativas en grupos fiscales queda ampliada a los ejercicios 2024 (cuando no hayan concluido a 22-12-2024) y 2025.
6. Régimen de reversión obligatoria de las pérdidas por deterioro de valores: queda restablecido este régimen cuando el deterioro se refiere a los valores representativos del capital o fondos propios que hayan sido fiscalmente deducibles antes de 2013, para los períodos impositivos iniciados a partir del 1-1-2024 y no concluidos al 22-12-2024. En este sentido:
   • deben integrarse la reversión de las pérdidas pendientes de incluir, como mínimo por partes iguales, en la base imponible de los tres primeros períodos impositivos iniciados desde el 1-1-2024;
   • si se transmiten esos valores durante los referidos períodos impositivos, han de integrarse las cantidades pendientes de revertir en la base imponible del período impositivo en que se transmitieron, con el límite de la renta positiva derivada de esa transmisión;
   • es posible compensar la renta positiva derivada de la reversión con bases imponibles negativas generadas antes del 1-1-2021 sin aplicar los límites referidos a grandes empresas.

Ley general tributaria

Queda modificada la duración de las actuaciones inspectoras para incluir que las comprobaciones o investigaciones del impuesto complementario han de concluir en el plazo 27 meses para los períodos impositivos iniciados a partir del 31-12-2023.