La ley de Presupuestos Generales del Estado para 2021 aumenta varios impuestos generales

La Ley 11/2020, del 30 de diciembre, aprueba los Presupuestos Generales del Estado para el año 2021.

Este texto legal contiene varias reformas fiscales, que resumimos a continuación, relacionadas con los impuestos sobre:

• la renta de las personas físicas,
• sociedades,
• la renta de no residentes,
• el patrimonio, y
• primas de seguros.

Impuesto sobre la renta de las personas físicas

Estas medidas serán efectivas desde el 1-1-2021 y tienen vigencia indefinida.

Modificación del tipo de gravamen en la escala general

Se aumenta en 2 puntos porcentuales la escala de gravamen general para las rentas superiores a 300.000 euros en la base imponible general, y se fija en el 24,5 % el tipo marginal aplicable a la escala de gravamen de la parte de la tarifa estatal.

La tributación en la base general depende asimismo de la tarifa que apruebe cada comunidad autónoma. Así, por ejemplo, la tarifa total resultante de aplicar la nueva tarifa y la escala de gravamen en la Comunidad de Madrid resulta en un tipo marginal máximo del 45,5 %, frente al anterior del 43,5 %.

En cuanto a las retenciones e ingresos a cuenta, para su adecuación a la nueva escala de gravamen se incrementa la tarifa de retenciones para perceptores de rendimientos del trabajo que excedan de 300.000 euros (47 %).

Asimismo, para los contribuyentes que puedan aplicar el régimen especial de trabajadores desplazados a territorio español (régimen de impatriados):

• se eleva la retención al 47 % para los que obtengan rentas mayores de 600.000,01 euros, y
• también se incrementa al 26 % la retención para importes a partir de 200.000 euros cuando se trate de dividendos, intereses y ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto por transmisiones patrimoniales.

Modificación del tipo de gravamen en la escala del ahorro

Se aumenta en 3 puntos porcentuales el tipo impositivo de la escala de gravamen del ahorro para las rentas superiores a 200.000 euros, que pasa, por tanto, del tipo marginal del 23 % al 26 %.

Del mismo modo, para los contribuyentes del IRPF con residencia en el extranjero, se les aplicará un tipo marginal del 26 % en la escala de gravamen del ahorro para las rentas superiores a 200.000 euros.

Por tanto, esta modificación afecta a las rentas financieras (dividendos, intereses, rentas derivadas de la transmisión de activos de renta fija y variable), y a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de productos financieros.

En consecuencia, la base del ahorro queda gravada del siguiente modo:

• 19 % por los primeros 6.000 euros,
• 21 % por los 44.000 euros siguientes,
• 23 % por los 150.000 euros siguientes, y
• 26 % a partir de 200.000 euros en adelante.

Modificación del tratamiento fiscal para las aportaciones de previsión social individuales

La ley de PGE rebaja el límite máximo conjunto de reducción por aportaciones a sistemas de previsión social de 8.000 euros a 2.000 euros anuales, y de los que sea titular el cónyuge, de 2.500 euros a 1.000 euros anuales.

Estas reducciones parecen responder a las recomendaciones de la Autoridad Independiente de Responsabilidad Fiscal (AIREF), derivadas de su creencia de que los incentivos actuales a estos planes de previsión social complementaria no cumplen con el objetivo de generar ahorro a largo plazo para la jubilación y que se puede calificar como un beneficio fiscal regresivo, pues se concentra en los contribuyentes de rentas más altas.

El nuevo límite de 2.000 euros podrá incrementarse en 8.000 euros más por las contribuciones empresariales.

Por tanto, esto significa que:

• junto con las aportaciones del partícipe, se puede llegar hasta una reducción de 10.000 euros, y
• cuando los trabajadores y los empleadores pacten este tipo de retribución salarial, aquellos podrán aplicarse una reducción en la base imponible de su IRPF superior a la que había hasta este momento.

Esta medida puede fomentar que las empresas retribuyan a sus trabajadores con aportaciones a planes de pensiones de empleo.

Asimismo, se consideran contribuciones empresariales, a efectos del cómputo de este límite, las aportaciones propias que el empresario individual realice:

• a planes de pensiones de empleo o a mutualidades de previsión social, de los que, a su vez, sea promotor y partícipe o mutualista, y
• a planes de previsión social empresarial o seguros colectivos de dependencia de los que, a su vez, sea tomador y asegurado.

Impuesto sobre sociedades

Las medidas de modificación de la ley del impuesto de sociedades¹ (LIS) son efectivas también desde el 1-1-2021, con efectos para todos los períodos impositivos iniciados a partir de esta fecha y con vigencia indefinida.

Limitación de la exención sobre dividendos y plusvalías

Esta limitación se recoge en el artículo 21 de la LIS.

Se fijan unos gastos de gestión vinculados a las participaciones del 5 % del dividendo o renta positiva obtenida, que se consideran no deducibles, por lo que se limita la exención al 95 % del importe del dividendo o renta, salvo en los casos en los que se cumplan todas las circunstancias que se citan a continuación:

1. La entidad perceptora:
   1. tiene en el período impositivo inmediato anterior un importe neto de la cifra de negocios menor de 40 millones de euros;
   2. no tiene la consideración de entidad patrimonial;
   3. no forma parte de un grupo mercantil antes de la constitución de la entidad pagadora, y
   4. no participa directa ni indirectamente en, al menos, un 5 % en el capital o fondos propios de otra entidad antes de la constitución de la entidad pagadora.
2. La entidad pagadora se constituye después del 1-1-2021.
3. Los dividendos o rentas se perciben en los períodos impositivos que concluyan en los tres años siguientes al de la constitución de la entidad pagadora.

Además, el requisito sobre la participación a la que se aplique esa exención se restringe al 5 % (directa o indirecta) y se suprime la posibilidad de que la exención se aplique cuando el valor de adquisición de la participación supere los 20 millones de euros si no se alcanza, al menos, el 5 % de participación.

En este sentido, se fija un régimen transitorio durante cinco años —de 2021 a 2025— que permite aplicar la exención a los dividendos o rentas positivas derivadas de participaciones adquiridas antes del 1-1-2021 cuyo valor de adquisición sea mayor de 20 millones de euros, sin alcanzar el 5 % de participación en el capital social, siempre que se cumplan los requisitos anteriores.

Limitación a la deducción para evitar la doble imposición internacional

Se recoge en el artículo 32 de la LIS y, en los mismos términos que para la exención anterior, esta deducción no será aplicable a las rentas derivadas de participaciones que no alcancen el 5 % de participación directa o indirecta, a pesar de que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros.

De nuevo resulta de aplicación el régimen transitorio comentado en el punto anterior.

Además, se reduce el límite para evitar la doble imposición al 95 % de la cuota íntegra que corresponda pagar en España, considerando de nuevo un 5 % de gastos de gestión vinculados a la participación no deducibles, siempre que no concurran los requisitos mencionados en en primer punto de esta sección.

Limitación a la deducibilidad de gastos financieros

Recogida en el artículo 16 de la LIS, para calcular el beneficio operativo, se suprime la adición de los ingresos financieros derivados de participaciones cuyo valor de adquisición sea superior a 20 millones de euros, manteniendo únicamente la adición de los dividendos y beneficios procedentes de participaciones que representen, al menos, un 5 % de participación en el capital social.

Limitación a la eliminación de operaciones bajo el régimen de consolidación fiscal prevista en el artículo 64 de la LIS:

En línea con lo mencionado antes, solo se podrá eliminar el 95 % de los dividendos o beneficios internos, de acuerdo con lo previsto en el artículo 64 de la LIS. Sin embargo, si se cumplen los requisitos citados en el primer punto de esta sección, la eliminación podrá seguir siendo del 100 %.

Limitación a la no integración de dividendos bajo el régimen de transparencia fiscal internacional

El importe de dividendos y rentas positivas que no deben integrarse en la base imponible al haber sido ya imputado por transparencia, según el artículo 100 de la LIS, se reduce a un 5 %, por los gastos de gestión de la participación, de modo que sí debe integrarse el 5 % de los dividendos y beneficios, salvo en aquellos casos en los que concurran los requisitos mencionados en el primer punto de esta sección.

Adicionalmente, a efectos del cálculo de la renta derivada de la transmisión de la participación, el valor de adquisición debe incrementarse en el importe de los beneficios no distribuidos correspondiente a las rentas imputadas pero reducidos a un 5 % en concepto de gasto de gestión.

Impuesto sobre la renta de no residentes

Estas medidas, que modifican la ley del impuesto sobre la renta de no residentes² (LIRNR) también son efectivas desde el 1-1-2021, para todos los períodos impositivos iniciados desde esa fecha y tienen vigencia indefinida.

Ampliación de la exención por intereses y ganancias patrimoniales

La exención de los intereses y demás rendimientos por la cesión de capitales, y de las ganancias patrimoniales derivadas de bienes muebles está prevista en el artículo 14.1.c) de la LIRNR.

Se amplía a los residentes y establecimientos permanentes de todos los Estados del Espacio Económico Europeo, aunque no sean miembros de la Unión Europea, siempre que exista con ellos un efectivo intercambio de información.

Limitación de la exención sobre dividendos

En paralelo a lo comentado en relación a la exención del artículo 21 de la LIS, el requisito sobre la participación a la que resulta aplicable la exención sobre dividendos, recogida en el artículo 14.1.h) de la LIRNR, se restringe al 5 %, y se suprime la posibilidad de aplicar la exención cuando el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros si no se alcanza, al menos, el 5 % de participación.

De nuevo, es de aplicación el régimen transitorio comentado en el primer apartado de la sección del impuesto sobre sociedades.

Impuesto sobre el patrimonio

Estas medidas son efectivas desde el 1-1-2021 y tienen vigencia indefinida.

Carácter indefinido del impuesto

Se deroga el apartado segundo del artículo único del Real Decreto Ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restablece el Impuesto sobre el Patrimonio, con carácter temporal, por lo que pasa a ser un impuesto con vigencia indefinida.

Aumento del tipo impositivo para los patrimonios superiores a los 10,7 millones de euros

Se incrementa el tipo impositivo del 2,5 % al 3,5 % para los patrimonios superiores a 10.695.996,06 euros.

En principio, esta medida es aplicable a los contribuyentes que tributen por obligación real y para los que la comunidad autónoma no hubiese aprobado su propia tarifa.

No está previsto modificar la Ley 22/2009,³ que define el alcance de las competencias normativas de las comunidades autónomas en este impuesto. Con la redacción actual, pueden asumir competencias normativas en el mínimo exento, la tarifa, las deducciones y las bonificaciones de la cuota.

Por tanto, toda vez que esta ley no se ha modificado, las comunidades autónomas pueden aprobar y mantener las bonificaciones de la cuota que consideren oportunas, por ejemplo, la bonificación del 100 % fijada por la Comunidad de Madrid.

Impuesto sobre las primas de seguros

Desde el 1-1-2021 y con vigencia indefinida, el tipo de gravamen de este impuesto se incrementa del 6 % al 8 %.